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vendita immobile strumentale da parte del fallimento che non forma oggetto dell’attività propria
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Luca Maggiulli
LECCE12/05/2018 12:42vendita immobile strumentale da parte del fallimento che non forma oggetto dell’attività propria
Torno sulla dibattuta questione della vendita di immobile opificio strumentale per natura da parte della procedura fallimentare riferita a impresa NON edile o immobiliare (industria manifatturiera prodotti e confezioni per letti) e quindi che NON forma oggetto dell'attività propria della società fallita, per valutare gli effetti della possibile opzione per l'applicazione dell'iva.
Il mio caso prevede i seguenti punti:
- immobile riportato in contabilità tra le immobilizzazioni come opificio;
- nel corso degli anni compresi tra il 2006 e il 2009 viene patrimonializzato ilcosto di acquisto da privati del terreno edificabile e poi vengono patrimonializzate anche tutte le fatture per la realizzazione;
- nel 2010 nulla viene registrato di altre fatture di "costruzione" facendo intendere "ultimato" l'immobile nel 2009 con l'ultima fattura registrata per gli impianti; l'immobile – nel frattempo era stato concesso in parte in locazione a terzi;
- non risulta essere stata presentata formale atto di "chiusura lavori" al comune di competenza in quanto nel frattempo la società ebbe problemi e nel 2010 venne dichiarata fallita;
- la procedura affida la vendita a soggetto specializzato ex art. 107 l.f. e vi è l'aggiudicazione nel febbraio 2018 con possibilità di pagare il prezzo entro luglio 2018;
- l'avviso di vendita così come i documenti allegati prevedevano genericamente che "la presente vendita è soggetta a imposta di registro o iva secondo le aliquote di legge" e quindi non vincolando nell'immediato ma opportunamente concedendo al venditore (fallimento) la possibilità dell'opzione ex art. 10 co. 1 n. 8 ter per l'imposizione iva; tale diritto – a mio parere e vista la previsione ampia dell'avviso di vendita – dovrebbe essere concesso al curatore sino al momento del decreto di trasferimento del GD o dell'atto notarile di trasferimento (o in caso di esplicita richiesta dell'acquirente entro un termine che potrebbe stabilire il GD);
esaminiamo le due opzioni che ha il curatore:
1^ possibilità – che si attua senza che il curatore/venditore faccia opzione - cessione in esenzione iva
Questa scelta deve fare valutare i seguenti aspetti:
1. Trattandosi di immobile bene strumentale per il quale vi è stato il recupero dell'iva su tutte le fatture per la costruzione e per gli impianti (voci patrimonializzate), io calcoleri il 2009 quale 1° dei 10 anni di "osservazione" ex art. 19-bis2 comma 8° Dpr 633/72; pertanto se il rogito post aggiudicazione avverrà nel 2018, si potrebbe intendere come dovuta l'imposta detratta sull'acquisto/costruzione dell'opificio in misura pari a 1/10 essendo trascorsi 9 anni dei 10 (decimo anno in corso ma non concluso); la mia interpretazione di calcolo è da intendersi corretta?
2. Non essendo la cessione dell'opificio in questione una cessione che "forma oggetto dell'attività propria della società fallita" non dovrei approfondire e considerare l'aspetto dell'indetraibilità parziale dell'iva sugli acquisti dell'anno in corso 2018 né altri ricalcoli;
3. Chiedo anche conferma che – sebbene le operazioni di cessione di bene immobile rientrino tra quelle previste ai nn. da 1 a 9 dell' art.10 e quindi non devono dare luogo alla determinazione del pro-rata (trattandosi di immobili che non formano oggetto dell'attività propria del soggetto passivo), IN OGNI CASO APPARE DOVUTO il recupero dell'IVA detratta sull'acquisto di quell'immobile, per tanti decimi quanti anni mancano allo spirare del decennio dall'acquisto.
A questo punto si deve valutare se l'iva già detratta sia – successivamente all'atto di trasferimento e alla fatturazione - e LIMITATAMENTE a quella quantificata secondo i decimi non trascorsi per il compimento dei 10 anni (nel mio caso avevo ipotizzato 1/10) sia effettivamente da versare o no.
Infatti si pone il concreto problema se tale imposta iva (già detratta ante fallimento) oggi da riversare per gli esposti motivi (sempre nel limite del calcolo di tanti decimi su base del periodo di osservazione per gli immobili di 10 anni), sia debito di massa o sia debito concorsuale.
Leggevo, infatti, un altro vostro intervento "……..Ben comprendiamo come sia difficile l'applicazione pratica di tale ragionamento, dato che:
a) la rettifica deva essere esposta in dichiarazione, perchè così prescrive la norma, senza eccezioni per le procedure concorsuali
b) si genererà quindi in dichiarazione una compensazione, che in realtà non deve avvenire:
- il credito IVA endoconcorsuale non deve essere inciso dalla compensazione e rimanere utilizzabile o richiedibile a rimborso per intero
- l'Agenzia delle Entrate deve essere messa a conoscenza del suo credito derivante dalla rettifica della detrazione, per presentare l'indispensabile istanza di ammissione al passivo.
Come in tutti gli altri casi in cui la modulistica non consente di comunicare all'Agenzia delle Entrate la reale situazione dei rapporti di debito/credito nei confronti della procedura, suggeriamo di effettuare una comunicazione a mezzo PEC all'Agenzia delle Entrate, evidenziando la questione, spiegando l'accaduto e le conseguenze di esso, e invitando l'Agenzia a presentare istanza di ammissione tardiva per l'importo dovutole, essendo lo stesso debito concorsuale……………"
Si potrebbe quindi ipotizzare che il curatore comunichi all'agenzia delle entrate il diritto della stessa a avanzare ricorso tardivo a seguito della cessione dell'immobile e del mancato trascorso del decennio così da attendere la richiesta di ammissione al passivo a titolo di iva per 1/10° di tutta l'iva già detratta dall'impresa in bonis.
A questo punto in caso di riparto fallimentare potrebbe addirittura il curatore accantonare una somma a tale titolo e solo nel caso in cui l'agenzia delle entrate (informata con pec) alla chiusura del fallimento al riparto finale procedere per quanto di competenza.
2^ possibilità – che si attua solo dopo che il curatore/venditore faccia formale opzione nell'atto di vendita – e quindi con applicazione dell' iva
A) Dichiarazione formale e inserita nell'atto notarile ex art. 10 co. 1 n. 8 ter DPR 633/72 per l'imposizione iva
B) Fatturazione dell'immobile con la seguente indicazione aggiuntiva:
•Operazione soggetta al reverse charge art. 17, comma 6. lettera a-bis, DPR 633/72 l'applicazione dell'IVA è a carico del destinatario della fattura.
•Operazione esente da imposta di bollo e senza addebito dell' IVA ai sensi dell'art.17DPR.633/72 – Inversione contabile –"
C) L'acquirente versa al fallimento il solo imponibile come indicato in fattura con il reverse charge
D) Il fallimento registra la fattura e non deve versare alcuna imposta iva;
E) L'acquirente registra la fattura integrata con l'iva sul registro iva degli acqusiti e riporta anche l'iva a debito di pari importo nel registro vendite
Conclusione
Il caso di specie - probabilmente se non ho commesso errori interpretativi - renderebbe più conveniente, per la procedura concorsuale, l'opzione ex art. 10 co. 1 n. 8 ter DPR 633/72 per l'imposizione iva e l'applicazione della previsione di cui all'art. 17 DPR633/72, anziché quello più "macchinoso" della fatturazione in esenzione iva che comporterebbe (almeno) il ricalcolo dei decimi dell'iva già detratta e il riversamento con valutazione circa la qualifica di credito prededucibile o credito concorsuale.
Chiedo un vostro parere e vi ringrazio anticipatamente
Luca Maggiulli
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Stefano Andreani - Firenze
Luca Corvi - Como13/05/2018 19:22RE: vendita immobile strumentale da parte del fallimento che non forma oggetto dell’attività propria
La questione ci pare inquadrata in modo corretto, ci limitiamo quindi a qualche considerazione "di contorno":
- l'opzione per l'assoggettamento a IVA ci pare conveniente per più motivi, perché in difetto 1/10 dell'IVA diviene comunque un debito concorsuale, l'Ufficio potrebbe non essere d'accordo sulla nostra interpretazione che si tratti appunto di debito "ante" e non "post" fallimento, la procedura di comunicazione all'Agenzia è anomala e quindi non possiamo essere certi delle conseguenze, e anche il fatto che si tratti di cessione estranea all'attività di impresa, soprattutto considerando che l'immobile è stato locato, potrebbe non essere pacifica
- va però detto che se l'acquirente non è titolare di partita IVA, il maggior onere per lui è notevole
- ricordiamo per completezza che il reverse charge sussiste solo se la cessione è a un soggetto IVA
- come abbiamo scritto in altri interventi, personalmente preferiamo manifestare la scelta per l'esercizio o meno dell'opzione già nel bando, per evitare ogni possibile contestazione, ma se nel bando la scelta è stata esplicitamente e chiaramente lasciata al venditore in sede di atto, riteniamo che egli sia indubbiamente libero di effettuarla o meno.-
Luca Maggiulli
LECCE14/05/2018 09:17RE: RE: vendita immobile strumentale da parte del fallimento che non forma oggetto dell’attività propria
Vi ringrazio per il celere e puntuale riscontro.
Concordo con voi che l'istituto del reverse charge, lo si applica quando (come nel caso di specie dello scrivente) la cessione è fatta nei confronti di soggetto IVA.
Cordialmente vi saluto
Luca Maggiulli
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Tecla Succi
Forlì (FC)29/04/2019 10:40RE: vendita immobile strumentale da parte del fallimento che non forma oggetto dell’attività propria
Colgo l'occasione per intromettermi nella discussione, visto che mi trovo in una situazione similare.
Vorrei sottoporre una questione preliminare alla Vs discussione dove viene dato per assodato che gli immobili del fallimento (nel caso specifico strumentali per natura), aggiudicati e da vendere, siano da considerare "finiti" "ultimati" pur in assenza delle comunicazioni agli enti preposti (fine lavori … agibilità…ecc.).
Ma una situazione di questo tipo non da luogo alla imponibilità ordinaria iva (22%)?
Riporto stralcio della Circ. 22/2013 Agenzia Entrate che ha chiarito che il reverse charge non è applicabile alle cessioni di fabbricati non ultimati, essendo le stesse assoggettate ad iva "per norma": "la cessione di un fabbricato non ultimato è esclusa dall'ambito applicativo dell'art. 10, primo comma, nn 8-bis) e 8-ter) del Dpr 633/72, in quanto si tratta di un bene che non è ancora uscito dal circuito produttivo la cui cessione, pertanto, deve essere assoggettata ad Iva.
In tal caso, non ricorrendo un'ipotesi di imponibilità opzionale/facoltativa, non trova applicazione il meccanismo dell'inversione contabile e la cessione, quindi è assoggettata ad Iva secondo le regole ordinarie previste dall'art. 17 del dpr 633/72".
Che cosa mi sfugge? Un commento da parte Vs.
Ringrazio per l'attenzione.-
Stefano Andreani - Firenze
Luca Corvi - Como08/05/2019 00:32RE: RE: vendita immobile strumentale da parte del fallimento che non forma oggetto dell’attività propria
Relativamente all'ultimazione dell'immobile ci siamo dichiarati d'accordo sul primo intervento di questa discussione non perché siano immobili del fallimento ma perché parzialmente locati.
Sull'individuazione dello status di immobile ultimato esistono infatti due posizioni contrapposte:
a) da un lato la Corte di Cassazione, che nelle sentenze n. 22757/2016, n. 23499/2016, n. 3499/2016 e n.22138/2017 ha desunto tale status non dalla situazione dell'immobile ma dalla posizione soggettiva dell'acquirente:
- nella sentenza n. 23499/2016 ha affermato il principio secondo cui, in caso di cessione di un immobile non abitativo in costruzione al "privato-consumatore finale", l'effettiva ultimazione dei lavori a cui è legato il riconoscimento dello status di "fabbricato strumentale" coincide con l'atto di acquisto, perché esso determinerebbe l'interruzione del ciclo produttivo dell'immobile che quindi potrebbe acquisire la condizione di bene strumentale "non suscettibile di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni"
- nella sentenza n. 22138/2017 ha precisato che l'immobile si intende uscito dal circuito produttivo anche nell'ipotesi in cui l'acquisto venga effettuato da un "consumatore finale-impresa" e non solo da un privato, a condizione che il bene sia utilizzato come bene strumentale e non destinato alla vendita.
- in sostanza la Suprema Corte ritiene che le cessioni di fabbricati strumentali, effettuate nei confronti di "consumatori finali" hanno sempre per oggetto beni immobili ultimati. Ciò anche nell'ipotesi in cui, successivamente all'atto di trasferimento, l'acquirente "consumatore finale" appalti ad un'altra impresa (o all'impresa cedente) i lavori di completamento del fabbricato.
b) dall'altro il Consiglio nazionale del Notariato, che nello studio n. 181/2017/T prende una posizione molto critica su tali sentenze, richiamando l'orientamento dell'Agenzia delle Entrate (circolare 12/E/2007), secondo cui L'Amministrazione finanziaria ha così chiarito come "il concetto di ultimazione della costruzione o dell'intervento di ripristino dell'immobile …, debba essere individuato con riferimento al momento in cui l'immobile sia idoneo ad espletare la sua funzione ovvero sia idoneo ad essere destinato al consumo. Pertanto, come già precisato con circolare 38/E del 12 agosto 2005 in materia di accertamento dei requisiti "prima casa", si deve considerare ultimato l'immobile per il quale sia intervenuto da parte del direttore dei lavori l'attestazione dell'ultimazione degli stessi, che di norma coincide con la dichiarazione da rendere in catasto ai sensi degli articoli 23 e 24 del D.P.R 6 giugno 2001, n. 380. Inoltre" (e qui torniamo a quanto scritto all'inizio di questo intervento) "si deve ritenere 'ultimato' anche il fabbricato concesso in uso a terzi, con i fisiologici contratti relativi all'utilizzo dell'immobile, poiché lo stesso, pur in assenza della formale attestazione di ultimazione rilasciata dal tecnico competente, si presume che, essendo idoneo ad essere immesso in consumo, presenti tutte le caratteristiche fisiche idonee a far ritenere l'opera di costruzione o di ristrutturazione completata"
Affrontato (anche se non definitivamente risolto) il problema dell'ultimazione o meno degli immobili, da essa discende il trattamento IVA: se il fabbricato non è ultimato, si applicherà l'IVA con l'ordinaria al'quota del 22% e non le ipotesi di esenzione ex art. 10 nn. 8-bis e 8-ter del D.P.R. 633/72.
E poiché l'art. 17 del medesimo D.P.R. stabilisce che il reverse charge si applica "alle cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato di cui ai numeri 8-bis) e 8-ter) del primo comma dell'articolo 10", non si applicherà nemmeno tale disciplina.
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