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Forum ESECUZIONI - LA FASE DELLA VENDITA
assegnazione al creditore procedente iva su canoni locazione
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Marco Sandroni
Petritoli (FM)01/09/2021 16:07assegnazione al creditore procedente iva su canoni locazione
In una procedura esecutiva (non concorsuale) immobiliare i canoni di locazione percepiti di euro 100 sono assoggettati ad iva , quindi il custode incassa euro 122.
L'importo di euro 22 deve essere versato all'erario (quindi considerato prededucibile) oppure deve essere ripartito ai creditori pignoranti insieme all'importo dei canoni di euro 100 ? Secondo le indicazioni dell'Agenzia delle Entrate il debitore (o il il custode per suo conto) deve versare l'iva all'Erario, quindi sembrerebbe che al creditore pignorante spetti solo euro 100.
Al contrario, nel caso invece di pignoramento presso terzi di un credito (immaginiamo un credito di complessivi euro 122, derivante sempre da emissione di fattura per canone locazione di 100 + euro 22 iva), il terzo corrisponde al creditore pignorante euro 122 (quindi anche la parte formata da iva, che verrà versata dal debitore).
C'è una norma che regola la fattispecie prevedendo che l'iva sui frutti-canoni di locazione spetta all'erario o al creditore pignorante? C'è giurisprudenza che specifica quale sia il comportamento corretto da seguire nelle due situazione ?
Molte grazie-
Zucchetti SG
04/09/2021 12:27RE: assegnazione al creditore procedente iva su canoni locazione
Rispondiamo all'interrogativo formulato premettendo il fatto che l'iva sui canoni di locazione non sconta un regime diverso dall'iva dovuta in caso di vendita dell'immobile. In entrambi i casi si tratta di corrispettivi, che andranno fiscalmente trattati allo stesso modo.
Ciò premesso, è noto che una delle problematiche classiche nell'ambito delle attività del professionista delegato legate al decreto di trasferimento (e quindi, per quanto abbiamo detto legate anche alla riscossione dei canni) attiene certamente agli adempimenti fiscali ad esso connessi, adempimenti che, nonostante la pluralità di interventi, le riforme del processo esecutivo intervenute nel 2005, nel 2006, nel 2014, nel 2015 e nel 2016 non hanno disciplinato.
Fra questi si segnala, in particolare, quello relativo all'assolvimento degli obblighi IVA legati all'ipotesi in cui l'esecutato, soggetto passivo dell'imposta sul valore aggiunto, non possa o non voglia emettere la fattura relativa al trasferimento dell'immobile (o relativa ai canoni derivanti dalla locazione).
Dunque, anche nella procedura esecutiva il meccanismo di funzionamento IVA necessita di un comportamento del soggetto cedente, il quale ha l'obbligo di emettere la fattura, di registrarla, di addebitare in rivalsa l'importo dell'imposta al conduttore, e di versare quindi l'imposta medesima nei termini di legge.
La dottrina che si è occupata di questa tematica, con specifico riferimento all'ipotesi di delega al notaio delle operazioni di vendita, ha evidenziato l'esistenza di un vuoto normativo, anche attraverso il raffronto con il fallimento, ove il problema non si pone in quanto, per espressa disposizione dell'art. 74-bis del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, gli adempimenti in materia di imposta sul valore aggiunto costituiscono un obbligo del curatore fallimentare, il quale deve emettere la fattura entro trenta giorni dal momento di effettuazione dell'operazione. Parimenti, ha constatato l'impossibilità di colmare tale vuoto normativo ricorrendo alla disciplina fallimentare, attesa la diversità fra la figura del curatore e quella del delegato, ove si consideri come il primo è organo della procedura (che continua l'attività dell'imprenditore assumendo la gestione del suo patrimonio), laddove il professionista delegato interviene esclusivamente nel compimento di uno o più atti del subprocedimento di vendita, che costituisce solo uno dei momenti in cui si articola il procedimento. Infine, ha delimitato l'area di maggiore problematicità del tema, ossia quella legata all'ipotesi in cui l'aggiudicatario non sia un soggetto IVA, posto che invece allorquando l'aggiudicatario sia un soggetto IVA, sullo stesso grava l'obbligo di c.d. autofatturazione ove il debitore non provveda, ex art. 6, commi 8 e 9, del d.lgs. 18 dicembre 1997 n. 471.
L'assenza di disciplina ha prodotto l'instaurarsi di prassi disomogenee presso i Tribunali, tendenti fondamentalmente a spostare l'obbligo di emissione della fattura o in capo al professionista delegato o in capo all'aggiudicatario (o al conduttore).
A titolo esemplificativo, possono ricordarsi i seguenti diversi orientamenti:- fatturazione da parte del professionista delegato, facendo rientrare questa "operazione" nell'ambito della contabilità di quest'ultimo;
- fatturazione da parte del professionista delegato ma utilizzando la partita IVA del tribunale, indicando quale "numero" della fattura il numero di ruolo del procedimento cui la fattura si riferisce;
- onere dell'aggiudicatario (o del conduttore) di versare direttamente all'erario l'IVA dovuta in nome e per conto dell'esecutato.
La prima ha provveduto con la risoluzione 16 maggio 2006 n. 62/E, ribadita con la risoluzione n. 102/E del 21 aprile 2009.
La scelta di fondo seguita dall'Agenzia è stata quella di ritenere che obbligato ad emettere fattura in nome e per conto del contribuente e a versare l'IVA sia il professionista delegato delle operazioni di vendita.
L'Agenzia delle Entrate sottolinea come, se da un lato il custode giudiziario non assume la titolarità del bene oggetto di espropriazione forzata, che va riconosciuta pur sempre in capo al debitore, quest'ultima non si delinea come una titolarità piena nel suo esercizio, in quanto priva del potere dispositivo sul bene. Ne consegue che anche la soggettività passiva d'imposta del debitore esecutato deve ritenersi in parte "limitata" sotto il profilo dei concreti adempimenti che ne discendono, in particolare con riguardo agli obblighi di fatturazione e versamento del tributo. La procedura espropriativa del resto rappresenta un momento patologico nella circolazione del bene immobile, cosicché anche sotto il profilo della tutela degli interessi dell'erario, gli obblighi di fatturazione e versamento del tributo, non solo nell'ipotesi di irreperibilità del contribuente ma, in ogni caso, devono ritenersi accentrati nella procedura stessa.
Quanto affermato dalla risoluzione n. 158/E costituisce esplicazione di un orientamento già espresso in termini più generali dalla circolare n. 6 del 17 gennaio 1974, e dalla successiva risoluzione del 13 agosto 1974, in cui con riferimento alla figura dell'incaricato della vendita (commissionario, cancelliere, ufficiale giudiziario, istituto vendite giudiziarie) si era sottolineato come quest'ultimo ha l'obbligo di emettere la fattura con l'addebito della relativa IVA, precisandosi che l'IVA riscossa deve essere versata in tutti i casi in cui non sia possibile girare l'importo all'impresa esecutata, come ad esempio nel caso di irreperibilità di quest'ultima.
È evidente che rispetto a questi precedenti la novità dell'intervento ultimo dell'Agenzia si incentra sulla ritenuta natura "limitata" della soggettività passiva d'imposta del debitore esecutato, dalla quale l'Agenzia fa discendere la generalizzazione della soluzione secondo cui gli obblighi di fatturazione e versamento gravano sul professionista delegato in tutti i casi, e non solo nelle ipotesi di irreperibilità dell'esecutato.
La posizione dell'Agenzia delle Entrate appena illustrata è radicalmente diversa da quella contenuta nella circolare del Ministero della Giustizia (Direzione generale della giustizia civile, Ufficio I) n. 44/2006 del 5 dicembre 2006, ove si precisa che "tra gli adempimenti del delegato, rientrano tutti quelli connessi al perfezionamento del decreto, compresi quelli relativi al profilo fiscale e tributario, tra cui l'individuazione del regime fiscale a cui è assoggettato il bene, l'esatta liquidazione dell'imposta dovuta e, nel caso di immobile soggetto ad IVA, la comunicazione alle parti (aggiudicatario ed esecutato) dei rispettivi doveri connessi al versamento dell'IVA: per l'aggiudicatario, quello di versare l'importo alla ditta esecutata, per quest'ultima, quello di emettere fattura e di consegnarla all'aggiudicatario per la trasmissione alla Agenzia delle Entrate".
Rispetto alla discrasia delle posizioni espresse dai due dicasteri (e con la precisazione che quello che si è affermato è l'orientamento del MEF) è lecito domandarsi se esista la possibilità per l'esecutato di procedere personalmente agli adempimenti IVA.
A questo proposito occorre affrontare e risolvere dapprima il caso in cui il debitore esecutato manifesti tempestivamente al delegato la volontà di procedere personalmente all'emissione della fattura ed al versamento di quanto dovuto a titolo di IVA.
Sembra difficile negare in siffatta evenienza un "diritto" del debitore esecutato a poter procedere in tal senso, per due ragioni: in primo luogo perché manca una norma espressa che ponga esclusivamente in capo al professionista delegato l'obbligo di procedere in ogni caso alla emissione della fattura ed al versamento del tributo in nome e per conto del debitore; in secondo luogo, perché diversamente opinando sarebbe impedito al debitore di poter effettuare immediatamente compensazioni o detrazioni di IVA.
In una situazione di tal fatta, riteniamo di escludere che il versamento della quota parte di canone possa essere versato direttamente in favore del debitore esecutato per consentirgli il versamento dell'imposta. Ciò almeno per due ordini di ragioni. La prima è che comunque il professionista delegato ha l'obbligo di ricevere il versamento del canone, anche al fine di accertare la completezza e la tempestività del versamento, in ossequio all'incarico ricevuto, così come disciplinato dall'art. 591-bis c.p.c.; in secondo luogo viene in rilievo la necessità di scongiurare possibili problemi derivanti dal fatto che il debitore esecutato, ricevuto l'importo dell'IVA, non proceda al suo versamento (preoccupazione che a ben vedere costituisce la vera ragione della posizione assunta dall'amministrazione finanziaria nella circolare surrichiamata).
Ed allora, per operare in piena sicurezza, ricevuto il pagamento dell'IVA il delegato potrebbe concordare ad esempio con il debitore di recarsi in banca per eseguire il pagamento.
Concretamente più articolato è invece il caso in cui il debitore esecutato affermi di dover operare delle compensazioni adducendo un credito di imposta. In questa circostanza, al fine di evitare che la somma destinata al versamento dell'IVA sia distratta per essere destinata ad altro scopo, il professionista delegato ben potrà richiedere la produzione di una attestazione dell'Agenzia delle Entrate che certifichi il credito d'imposta del debitore.
Versamento dell'imposta.
Per quanto attiene al versamento dell'imposta, l'Agenzia delle entrate con la risoluzione 19/6/2006 n. 84 ha istituito il codice tributo da utilizzare, da parte dei professionisti delegati, per il versamento, mediante modello F24, dell'IVA relativa alla vendita di beni immobili, oggetto di espropriazione forzata, appartenenti a soggetti esecutati irreperibili.
In questa occasione, l'Agenzia delle Entrate ha chiarito altresì che: "nei casi in cui il debitore esecutato sia reperibile, l'imposta dovuta dovrà essere versata mediante modello F24, utilizzando gli ordinari codici tributo relativi all'IVA"; nel solo caso di irreperibilità del soggetto esecutato, il versamento dell'imposta dovrà essere eseguito, secondo le modalità previste dall'art. 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, con il seguente codice tributo, appositamente istituito: 6501 denominato "IVA relativa alla vendita, ai sensi dell'articolo 591-bis c.p.c., di beni immobili oggetto di espropriazione forzata".-
Marco Sandroni
Petritoli (FM)06/09/2021 08:13RE: RE: assegnazione al creditore procedente iva su canoni locazione
Ringrazio per la risposta, che si è soffermata in particolare sugli aspetti legati agli adempimenti fiscali.
Mi sembra che nella risposta sia sottesa la seguente conclusione: al creditore pignorante NON va ripartita anche la quota parte dell'iva dovuta sul canone di locazione. Nell'esempio solo euro 100 . L'importo dell'iva di rivalsa applicata sul canone va sempre versata all'erario (o direttamente da parte del debitore o tramite il custode giudiziario), così come in caso di vendita dell'immobile.
Così invece non è quando oggetto di pignoramento presso terzi è un credito (formato anche dalla quota iva di rivalsa, sempre 100 + quota iva 22 come nell'esempio) vantato verso terzi . In questo caso nell'ordinanza di assegnazione del credito non si specifica mai che l'importo da ripartire al creditore è al netto della quota iva, quindi si ripartisce 122,00 al creditore .
In base a quale norma questa diversità di trattamento trova fondamento giuridico ? Chiedo Vostro cortese commento a tal riguardo indicando se ci sono prassi/sentenze sull'argomento.
Grazie-
Zucchetti SG
08/09/2021 08:28RE: RE: RE: assegnazione al creditore procedente iva su canoni locazione
Esatto. Al creditore pignorante non va attribuito l'importo dell'IVA.
Si pone invece, come abbiamo spiegato, un problema di individuazione dei soggetti obbligati alla esecuzione degli adempimenti fiscali ed al versamento dell'imposta.
Questo non avviene nelle ipotesi di pignoramento presso terzi in quanto in quella procedura non c'è un "intermediario", cioè il professionista delegato, che materialmente riceve la somma, comprensiva di IVA (che transita sul conto corrente della procedura) e deve decidere in ordine al riparto.
Qui il terzo diviene il destinatario di una indicazione di pagamento proveniente dall'ordinanza di assegnazione, la quale indica appunto al terzo pignorato (debitor debitoris) il soggetto al quale eseguire il pagamento del suo debito.
Sul piano fiscale questo non determina alcun effetto distorsivo rispetto a quanto avviene nelle ordinarie transazioni commerciali.
Il debitore esecutato riceve il pagamento dell'intero importo indicato in fattura, utilizza (seppur contro la sua volontà) quell'importo per pagare i suoi debiti (quello esistente nei confronti del creditore procedente) e registra l'operazione nelle proprie scritture contabili procedendo poi alla liquidazione ed al versamento periodico dell'IVA.
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