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Immobile non ultimato - Imposte a carico dell'aggiudicatario
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Tania Stazzoni
BARBERINO TAVARNELLE (FI)07/07/2022 18:27Immobile non ultimato - Imposte a carico dell'aggiudicatario
Ho aggiudicato come professionista delegato nell'ambito di una procedura esecutiva un immobile ad uso abitativo ma classificato come F4 in quanto non ancora ultimato. I lavori risultano fermi dal 2009. Il debitore esecutato è una società (irreperibile), l'acquirente un privato che non intende acquistare con agevolazione prima casa.
Ritengo che l'acquisto sia da assoggettare ad IVA, ma non risulta chiaro se l'aliquota applicabile sia quella ordinaria al 22% o agevolata al 10%, e se Imposta di registro, ipotecaria e catastale possano applicarsi in misura fissa.
L'aggiudicatario insiste nel ritenere che alla cessione non sia applicabile l'IVA ma unicamente l'imposta di registro in misura proporzionale (quindi 9%).-
Zucchetti SG
10/07/2022 08:49RE: Immobile non ultimato - Imposte a carico dell'aggiudicatario
Riteniamo che l'interpretazione del dato normativo conduca a ritenere corretta la posizione dell'aggiudicatario.
Ai sensi dell'art. 10 primo comma, n. 8-bis), del d.P.R. n. 633 del 1972, come modificato dal decreto-legge n. 83 del 2012, le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato diversi da quelli strumentali sono soggette al regime "naturale" di esenzione da IVA, ad eccezione delle seguenti ipotesi:
1) cessioni effettuate dalle imprese costruttrici o di ripristino degli stessi entro 5 anni dall'ultimazione della costruzione o dell'intervento;
2) cessioni poste in essere dalle stesse imprese anche successivamente, nel caso in cui nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l'opzione per l'imposizione;
3) cessioni di fabbricati abitativi destinati ad alloggi sociali per le quali nel relativo atto il cedente abbia manifestato espressamente l'opzione per l'imposizione.
La norma impone, evidentemente, di considerare due date: quella della ultimazione dei lavori e quella della cessione.
A proposito della data di ultimazione dei lavori, con la circolare n. 12/E dell'1/3/2007 l'Agenzia delle Entrate ha precisato che il concetto di ultimazione della costruzione o dell'intervento di ripristino dell'immobile, al quale si ricollega il regime impositivo dell'operazione, debba essere individuato con riferimento al momento in cui l'immobile sia idoneo ad espletare la sua funzione ovvero sia idoneo ad essere destinato al consumo. Pertanto, come già precisato con circolare n. 38/E del 12 agosto 2005 in materia di accertamento dei requisiti "prima casa", si deve considerare ultimato l'immobile per il quale sia intervenuta da parte del direttore dei lavori l'attestazione della ultimazione degli stessi, che di norma coincide con la dichiarazione da rendere in catasto ai sensi degli artt. 23 e 24 del D.P.R. 6 giugno 2001, n. 380. Inoltre, ha aggiunto, si deve ritenere "ultimato" anche il fabbricato concesso in uso a terzi, con i fisiologici contratti relativi all'utilizzo dell'immobile, poiché lo stesso, pur in assenza della formale attestazione di ultimazione rilasciata dal tecnico competente, si presume che, essendo idoneo ad essere immesso in consumo, presenti tutte le caratteristiche fisiche idonee a far ritenere l'opera di costruzione o di ristrutturazione completata.
In relazione alla data della cessione, va considerato che in forza ai criteri previsti dall'art. 6 del d.P.R. n. 633 del 1972, le cessioni di beni immobili si considerano effettuate all'atto della stipula del contratto ovvero, qualora prima della stipula sia pagato in tutto o in parte il corrispettivo o sia emessa la fattura, l'operazione si considera effettuata, limitatamente all'importo pagato o fatturato, alla data della fattura o a quella del pagamento del corrispettivo. Applicando questi concetti alla vendita immobiliare, riteniamo che debba essere considerato il momento del versamento del saldo prezzo.
Per completezza, va ricordato che secondo l'Agenzia delle Entrate (circolare 4 agosto 2006, n. 27/E ribadita, sul punto, dalla circolare 29 maggio 2013, n. 18/E), sono fabbricati abitativi quelli classificati o classificabili nel gruppo catastale "A" (esclusa la categoria "A/10"). Sono invece fabbricati strumentali per natura (vale a dire, quelli che "per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni") le unità immobiliari classificate o classificabili nei gruppi catastali "B", "C", "D", "E" e nella categoria "A10" qualora la destinazione ad ufficio o studio privato risulti dal provvedimento amministrativo autorizzatorio.
Ciò premesso, e venendo ai fabbricati non ultimati, dobbiamo registrare che secondo Cass., Sez. V, 18 novembre 2016, n. 23499, ai fini dell'applicazione dell'IVA in relazione alle cessioni di immobili in corso di costruzione è rilevante la qualifica dell'acquirente, poiché se lo stesso è consumatore finale, questa imposta non si applica poiché il bene è uscito dal ciclo produttivo. La Corte ha in particolare ritenuto che le cessioni di beni strumentali non ultimati, ove avvengano nell'ambito del circuito produttivo, sono soggette ad I.V.A., non ricadendo nell'esenzione di cui all'art. 10, comma 1, n. 8-bis e 8-ter, del d.P.R. n. 633 del 1972, e, conseguentemente, ad imposte ipotecarie catastali in misura proporzionale, ai sensi dell'art. 1-bis della tariffa allegata al d.lgs. n. 347 del 1990. Viceversa se la cessione avviene in favore del consumatore finale, il quale provveda all'ultimazione dei lavori tramite contratto di appalto, sono sottoposte ad imposta di registro. (In applicazione di tale principio è stata cassata la sentenza impugnata che aveva accolto il ricorso del contribuente diretto ad ottenere il rimborso delle imposte ipotecarie e catastali pagate in misura proporzionale anziché fissa relativamente ad una cessione, a favore di consumatore finale, di un fabbricato non ultimato).
Quanto all'aliquota, se non ricorrono le condizioni prima casa, essa sarà applicata nella misura del 22%, tranne che non si tratti di fabbricati "Tupini" tali essendo quelli identificati dall'art. 13 della L. n. 408/1949, nonché dal combinato disposto dall'articolo 1 della L. n.1493/1962 e dall'articolo unico della L. n. 1212/1967.
L'art. 13 li definisce come le "(…) case di abitazione, anche se comprendono uffici e negozi, che non abbiano il carattere di abitazione di lusso (…)", mentre l'art. 1 della l. n. 1493/1962 stabilisce che "(…) le agevolazioni fiscali previste per le case di abitazione non di lusso dalle leggi 2 luglio 1949, n. 408, (…) sono applicabili anche ai locali destinati ad uffici e negozi, quando, a questi ultimi, sia destinata una superficie non eccedente il quarto di quella totale nei piani sopra terra (…)".
Queste norme sono state oggetto di interpretazione autentica da parte della l. n. 1212/1967, la quale ha esplicitato che è necessario e sufficiente che ricorrano, congiuntamente, due condizioni:
a) almeno il 50% più uno della superficie totale dei piani sopra terra sia destinata ad abitazioni;
b) non più del 25% della superficie totale dei piani sopra terra sia destinato a negozi.
Ricordiamo infine che in giurisprudenza (Comm. Trib. regionale Molise Campobasso Sez. I, Sent., 04/05/2015, n. 122) è stato affermato che l'aliquota "Tupini" si applica anche ai fabbricati in corso di costruzione.
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